Umsatzsteuerliche Organschaft in der Insolvenz?

Aktueller Beschluss des BFH stellt Organschaft in der Insolvenz grundsätzlich in Frage

Von Christiane Kühn und Karl Ober

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In einem Eilbeschluss hat der V. Senat des BFH kürzlich der Beschwerde einer Schuldnerin (GmbH) stattgegeben, weil ernstliche Zweifel am Fortbestand der umsatzsteuerlichen Organschaft nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens bestehen (BFH, Beschluss vom 19.03.2014 – Az. V B 14/14). Der Kern der Entscheidung beruht auf einer Kollision des Rechtsinstituts der umsatzsteuerlichen Organschaft mit dem insolvenzrechtlichen Einzelverfahrensgrundsatz. Bei der Insolvenz des Organträgers erscheint Letzterer unvereinbar mit der Organschaft. Auch bei der Insolvenz einer Organgesellschaft käme der BFH zu dem Ergebnis der „Unvereinbarkeit“, was er damit begründet, dass die Organschaft dem Grundsatz der Belastungsneutralität widersprechen könnte.

Der Fall

Über die Vermögen der Antragstellerin (Organträgerin) und ihrer sechs Tochtergesellschaften wurden im Mai 2012 Insolvenzverfahren in Eigenverwaltung eröffnet. Das Finanzamt (FA) erließ im Juli 2012 einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Mai 2012 gegenüber der Antragstellerin. Dabei fasste es die gesondert abgegebenen Umsatzsteuer-Voranmeldungen unter der Annahme zusammen, die Organschaft i.S.d. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG bestehe fort. Nach summarischer Prüfung der Eingliederungsvoraussetzungen folgte das Hessische FG dieser Auffassung (Beschluss vom 06.11.2013 – Az. 6 V 2469/12). Gegen die Festsetzung wandte sich die Antragstellerin im Eilrechtsschutzverfahren.

Organschaft

Die umsatzsteuerliche Organschaft führt zu einer Zusammenfassung der Unternehmen mehrerer Personen zu einem Unternehmen (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Eine umsatzsteuerliche Organschaft liegt vor, wenn eine juristische Person (Organgesellschaft) nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein Unternehmen (Organträger) eingegliedert ist. Besonderheit der umsatzsteuerlichen Organschaft ist – anders als etwa bei der körperschaftsteuerlichen –, dass es sich hierbei nicht um ein Wahlrecht handelt. Die Organschaft steht und fällt mit ihren Voraussetzungen.

Unternehmer ist nur der Organträger, so dass die (Innen-)Umsätze im Organkreis nicht steuerbar sind. Alleiniger Steuerschuldner für alle Leistungen, die die jeweiligen Unternehmensteile des Organkreises gegenüber Dritten erbringen, ist der Organträger. Insofern ist nur der Organträger zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Die Organschaft ist nach der Rechtsprechung des BGH aber nur dann gerechtfertigt, wenn im Ergebnis die Verteilung von Umsatzsteuerlast und Vorsteuerabzug gleichermaßen nach dem Verursacherprinzip erfolgt. Dies wird über den Ausgleichsanspruch (§ 426 BGB) zwischen Organträger und Organgesellschaft gelöst.

Insolvenzrechtlicher Einzelverfahrensgrundsatz

Das Insolvenzrecht kennt (noch) kein Konzerninsolvenzrecht. Die Bundesregierung hat zwar bereits einen Gesetzentwurf zum Konzerninsolvenzrecht vorgelegt, dieser soll jedoch nur zu einer formellen Harmonisierung beitragen. Wenn „ein Konzern“ insolvent ist, sind Insolvenzverfahren über die Vermögen jeder einzelnen Konzerngesellschaft zu eröffnen, § 11 InsO. Die Konsolidierung verschiedener Vermögensmassen ist nicht vorgesehen.

Bei der Unternehmensfortführung führt dies unter anderem dazu, dass Ansprüche, die zwischen den Personen bestehen, die umsatzsteuerrechtlich Teil eines Organkreises sind, nur nach den Vorschriften des Insolvenzrechts – nach Rang – geltend gemacht werden können. Gleiches gilt für Ansprüche des FA aus dem Steuerschuldverhältnis.

Entscheidend für die Werthaltigkeit einer Forderung gegenüber einem insolventen Unternehmen ist „der Rang“, wobei die Kosten des Insolvenzverfahrens und die sonstigen Masseverbindlichkeiten vorweg und damit vor allen anderen Forderungen aus der Insolvenzmasse zu berichtigen sind (§ 53 InsO). Erst im Anschluss, also wenn noch Insolvenzmasse vorhanden ist, erfolgt die Befriedigung der Insolvenzforderungen, § 39 InsO.

Gemäß § 55 Abs. 1 InsO sind Masseverbindlichkeiten unter anderem die Verbindlichkeiten, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu gehören (Nr. 1), solche aus gegenseitigen Verträgen, soweit deren Erfüllung zur Insolvenzmasse verlangt wird oder für die Zeit nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgen muss (Nr. 2) oder solche aus einer ungerechtfertigten Bereicherung der Masse (Nr. 3).

Insolvenz des Organträgers

Der Umsatzsteueranspruch für eine Umsatztätigkeit nach Eröffnung ist eine Masseverbindlichkeit im Sinne der vorgenannten Vorschrift, weil es sich um eine durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründete Verbindlichkeit handelt (BFH, Urteil vom 29.01.2009 – Az. V R 64/07). Dies gilt jedoch nur für den Umsatzsteueranspruch aus der eigenen Umsatzsteuertätigkeit des Organträgers, nicht aber für den Umsatzsteueranspruch, der auf die Tätigkeit seiner Organgesellschaften entfällt. Nach Ansicht des BFH bestünde für das FA allenfalls die Möglichkeit, einen auf die eigene Umsatztätigkeit des Organträgers beschränkten Steuerbescheid zu erlassen und die Organgesellschaft als Haftende gemäß § 73 AO in Anspruch zu nehmen. Dies wiederum wäre mit dem umsatzsteuerrechtlichen Grundsatz der organschaftlichen Unternehmenseinheit nicht vereinbar. Im Ergebnis kann die Organschaft nach Insolvenzeröffnung deshalb nicht fortbestehen.

Insolvenz der Organgesellschaft

Die Organschaft ist nach der Rechtsprechung des BGH nur dann gerechtfertigt, wenn jedenfalls im Ergebnis die Verteilung von Umsatzsteuerlast und Vorsteuerabzug gleichermaßen nach dem Verursacherprinzip erfolgt. Die nicht zuletzt daher notwendige Verteilung der Steuerlast über den Ausgleichsanspruch scheitert jedoch in der Insolvenz der Organgesellschaft an der fehlenden Werthaltigkeit des Ausgleichsanspruchs.

Der nach § 426 BGB entstehende Ausgleichsanspruch ist keine Masseverbindlichkeit im Sinne von § 55 Abs. 1 Nr. 1–3 InsO und damit lediglich eine Insolvenzforderung, die im Fall der Insolvenz der Organgesellschaft – bei Inanspruchnahme des Organträgers durch das FA – nahezu wertlos ist. Im Gegensatz dazu wäre die Steuerforderung des FA aus dem Steuerschuldverhältnis gegenüber dem Organträger überwiegend werthaltig, weil es sich um eine Masseverbindlichkeit handelt. Dies widerspricht dem Grundsatz der Belastungsneutralität und damit der Organschaft in der Insolvenz.

Anmerkungen

Bisher war nur höchstrichterlich geklärt, dass mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens bei der Organgesellschaft die Organschaft beendet ist, weil die organisatorische Eingliederung aufgelöst wird. Dass diese Begründung bei einer „Konzernfortführung in Eigenverwaltung“ noch greift, darf jedoch bezweifelt werden (vgl. Beschl. FG).

Der BFH hat in seinem Beschluss die Organschaft in der Insolvenz – unabhängig von ihren Voraussetzungen – grundsätzlich in Frage gestellt und damit einen Weg aufgezeigt, die durchaus streitige Frage „organisatorische Eingliederung ja oder nein“ geschickt zu umgehen. Die Entscheidung im Hauptsacheverfahren steht aber noch aus. Sie könnte für die notwendige Klarheit sorgen.

Beachtlich ist der Beschluss schließlich auch deshalb, weil der Senat ausdrücklich Bedenken äußert, ob er der im Schrifttum vertretenen Auffassung (soweit ersichtlich h. M.) folgen kann. Danach soll die Insolvenzeröffnung über das Vermögen des Organträgers für die Organschaft ohne Bedeutung sein. Es empfiehlt sich daher, laufende Verfahren – falls vorteilhaft – vorerst offenzuhalten.

christiane.kuehn@luther-lawfirm.com

karl.ober@luther-lawfirm.com