Gutglaubensschutz für den Vorsteuerabzug?

Umsatzsteuer: Aktuelle BFH-Beschlüsse zeigen diese Tendenz trotz „falscher“ Rechnungsangaben
Von Dr. Heidi Friedrich-Vache

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Darum geht es: Praxisüberblick

Der BFH hat 2009 noch geurteilt, dass § 15 UStG den Schutz des guten Glaubens für den Vorsteuerabzug nicht vorsieht. Ein Abzug von Vorsteuerbeträgen aus bezogenen Leistungen, für die der Leistende deutsche Umsatzsteuer gesetzlich schuldet, kann grundsätzlich erst geltend gemacht werden, wenn und sobald dem leistungsempfangenden Unternehmer eine ordnungsgemäße Rechnung vorliegt. Eine Rechnung hat gemäß § 14 Abs. 4 UStG eine Vielzahl formeller Rechnungsanforderungen zu erfüllen, die regelmäßig in der Praxis zu diskutieren sind, etwa die seitens der Finanzverwaltung als zu ungenau angenommene Leistungsbeschreibung, die fehlende Angabe des Leistungszeitpunkts, die verwendete Steuernummer des Leistenden, für die tatsächlich kein „Umsatzsteuersignal“ bei dessen zuständigem Finanzamt hinterlegt ist, was sich aus finanzamtsinterner Ermittlung ergeben hat.

Ein Vorsteuerabzug kommt dann nur (bei derzeitiger Rechtslage aber immerhin) im Billigkeitsverfahren in Betracht, wenn – EuGH-basierend – der Leistungsempfänger gutgläubig war und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sich von der Richtigkeit der Rechnungsangaben zu überzeugen, und seine Beteiligung an einem Betrug ausgeschlossen ist.

Dazu wird seitens der Finanzverwaltung verlangt, die Rechnungsangaben auf Vollständigkeit, aber auch auf Richtigkeit zu prüfen. Da ein „Negativbeweis“ eher nicht geführt werden kann, dass – gerade im Bereich der Überprüfung der Steuernummer oder des Sitzes des Leistenden – der Leistungsempfänger keine Kenntnis von Unregelmäßigkeiten hatte, ist die Gewährung der Vorsteuern (und damit ein Abwenden von Zinsfestsetzungen nach § 233a AO) im Billigkeitsverfahren in der Praxis wenig erfolgreich, zumal langwierig. Nur im Zivilrechtsweg können Leistungsempfänger (bisher entschieden etwa vom OLG Brandenburg vom 28.09.2006, 12 U 46/06) Schadenersatzansprüche wegen festgesetzter Zinsen nach § 233a AO gegenüber dem Leistenden (Rechnungsaussteller) geltend machen, wenn dieser den Umsatz umsatzsteuerlich unzutreffend gewürdigt und daher zu Unrecht deutsche Umsatzsteuer fakturiert hat, was für den Leistungsempfänger eine Rückzahlung geltend gemachter Vorsteuern an den Fiskus und gegebenenfalls zu zahlender Zinsen, festgesetzt nach § 233a AO, bedeutet.

Aktuelle Entwicklung in der Rechtsprechung

In der Rechtsprechung des EuGH und auch andeutungsweise des BFH wird seit ebenfalls vier Jahren daneben überlegt, einen Vorsteuerabzug auch rückwirkend zu gewähren, wenn die ursprüngliche Rechnung nicht ordnungsgemäß war. Umgekehrt formuliert, scheint es auch laut BFH (siehe etwa Beschluss vom 20.07.2012, V B 82/11) ernstlich zweifelhaft, ob der Vorsteuerabzug aus einer zunächst fehlerhaften Rechnung auch dann versagt werden kann, wenn diese Rechnung später berichtigt wird, sofern das zunächst erteilte Dokument bestimmte Mindestanforderungen an eine Rechnung erfüllt. Zu dieser derzeit ebenso bei der Umsatzsteuer heftig diskutierten Frage der rückwirkenden Rechnungsberichtigung mit dem enormen Effekt, dass dann kein Zinsrisiko nach § 233a AO mehr bestünde, hat der BFH noch nicht final urteilen müssen (vgl. zuletzt BFH vom 19.06.2013, XI R 41/10; EuGH-Vorlage des Finanzgerichts Niedersachsen vom 03.07.2014, 5 K 40/14).

Ein Richtungswechsel bahnt sich an

Für beide Themen lässt sich also die Idee eines Richtungswechsels erahnen.
Umstritten ist – mit einer Vielzahl divergierender FG-Urteile hierzu –, wen die Feststellungslast des guten Glaubens trifft. Nach bisheriger Auffassung des BFH und der Finanzverwaltung trägt grundsätzlich der Leistungsempfänger die Feststellungslast für die gesetzlichen und objektiven Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs. Daher wird der Vorsteuerabzug im Zweifelsfall versagt. Nach EuGH (vor allem Urteile vom 21.06.2012, Rs. C-80/11; vom 13.02.2014, Rs. C-18/13) trifft die Feststellungslast weitgehend den Staat, da die Führung eines „Negativbeweises“ für den Leistungsempfänger praktisch nicht möglich ist.
Aktuell hat der V. Senat des BFH in zwei weiteren Verfahren Aussetzung der Vollziehung gewährt (Beschlüsse vom 12.02.2015, V B 160/14; vom 18.02.2015, V S 19/14), in denen es um die Frage des Vertrauensschutzes beim Vorsteuerabzug geht. Auch der XI. Senat des BFH hat bereits mit Beschluss vom 26.09.2014 (XI S 14/14) auf die derzeit noch offene Beurteilung dieser Rechtsfrage hingewiesen.

Der konkrete Fall

In einem Verfahren geht es konkret um den seitens Finanzamt und Vorinstanz versagten Vorsteuerabzug, weil in der erteilten Rechnung nicht die zutreffende Anschrift des Leistenden enthalten war, sondern es sich nach Sachverhaltsermittlung der Behörde bei der verwendeten Anschrift um einen Briefkastensitz/„Scheinsitz“ handelte. Unter der Anschrift sei der Leistende nur postalisch erreichbar gewesen, eigene geschäftliche Tätigkeiten hätten dort nicht stattgefunden.

Der BFH sieht ernstliche Zweifel an der Versagung des Vorsteuerabzugs, so dass er bis zur Entscheidung Aussetzung der Vollziehung gewährt. Zwar verweist er auf die bestehende Rechtsprechung zur Rechnungsanforderung „Anschrift des Leistenden“, wonach eine Anschrift, an der im Zeitpunkt der Rechnungsausstellung keinerlei geschäftliche Aktivität stattfindet, „(grundsätzlich)“ nicht für eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung ausreicht.

Unsicherheit besteht jedoch darüber, ob mit Blick auf die oben genannte EuGH-Rechtsprechung der Leistungsempfänger zum Abzug der Vorsteuerbeträge berechtigt ist, wenn er auf die Angaben des Leistungsempfängers vertraute und sich diese Angaben später als falsch herausstellen.
In diesem Zusammenhang sind auch die Beschlüsse einzelner Finanzgerichte aus 2014 zu erwähnen, die es bei vergleichbaren Sachverhalten ebenso für ernstlich zweifelhaft halten, dass allein wegen einer (objektiv) fehlerhaften Anschrift im Abrechnungsdokument der Vorsteuerabzug versagt werden kann.

Auch wenn § 15 UStG vom Gesetzeswortlaut her keinen Vertrauensschutz für den guten Glauben vorsieht, könnte ein solcher wohl Anwendung finden.

Hierzu ist zu erwähnen, dass vom Wortlaut her auch bei Ausfuhrlieferungen etwa kein Gutglaubensschutz vorgesehen ist, wie etwa in § 6a Abs. 4 UStG für innergemeinschaftliche Lieferungen; gleichwohl wird ein solcher gewährt. Sollten sich die Nachweise als objektiv falsch erweisen, ist auch hier zu entscheiden, ob eine Steuerfreiheit aufgrund unrichtiger Abnehmerangaben versagt wird oder die vom EuGH entwickelten Grundsätze zum Vertrauensschutz – unter Berufung auf allgemeine Rechtsgrundsätze, die Teil der Gemeinschaftsrechtsordnung sind und zu denen unter anderem die Grundsätze der Rechtssicherheit, der Verhältnismäßigkeit und der steuerlichen Neutralität gehören – in Betracht kommen, wenn der Unternehmer Unrichtigkeit von Abnehmerangaben nicht erkennen kann.

Handlungsempfehlungen

Es ist nun für die Unternehmer abzuwarten, ob sich die aus den Beschlüssen ableitbare Tendenz eines Gutglaubensschutzes beim Vorsteuerabzug in den Urteilen bestätigt, so dass nicht mehr das Billigkeitsverfahren bemüht werden muss, sondern im Festsetzungsverfahren entschieden wird. Dies wäre ebenso wie die rückwirkende Rechnungsberichtigung bei fehlerhaften Rechnungen zur Vermeidung von Zinsen im Bereich der Umsatzsteuer „revolutionär“.
Unternehmer, denen etliche Vorsteuerbeträge infolge fehlerhafter Rechnungen versagt werden, sollten je nach betroffener Rechnungsangabe eine Offenhaltung der Veranlagung prüfen.

Weiterhin ist zu empfehlen, eine Rechnungseingangsprüfung nach umsatzsteuerlichen Kriterien mit einem funktionierenden internen Kontroll-/Compliance-System vorzuhalten, um vernünftigerweise verlangbare Maßnahmen getroffen zu haben, die dem Unternehmer als Vortrag und Dokumentation seines guten Glaubens helfen.

heidi.friedrich-vache@roedl.com