Fortführungsgebundener Verlustvortrag

Im Praxistest: Bundesregierung will Start-ups fördern und korrigiert strenge Verlustbeschränkung

Von Joachim Breithaupt

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Die steuerliche Verrechnung von Verlusten bei Körperschaften soll neu ausgerichtet werden. Ein entsprechender Gesetzentwurf der Bundesregierung soll steuerliche Hemmnisse bei der Kapitalausstattung von Unternehmen beseitigen und deren weiteres Wachstum befördern. Profitieren können grundsätzlich alle Körperschaften, vor allem aber Start-ups mit innovativen Geschäftsmodellen.

Eingeschränkte Verlustverrechnung

Derzeit ist die steuerliche Verlustverrechnung bei Körperschaften durch § 8c Körperschaftsteuergesetz (KStG) eingeschränkt. Werden mehr als 25% der Anteile an einer Körperschaft erworben, geht ein Verlust quotal unter. Werden mehr als 50% der Anteile übertragen, fallen bestehende Verlustvorträge vollständig weg. § 8c KStG hatte die mit vielen praktischen Problemen behaftete Regelung des § 8 Abs. 4 KStG a.F. abgelöst und sollte dem über viele Jahrzehnte betriebenen Mantelkauf ein Ende bereiten.

Bereits bei der Verabschiedung von § 8c KStG war dem Gesetzgeber aber klar, dass diese strenge Gesetzgebung nicht angemessen ist. Gerade bei wachstumsorientierten Unternehmen und Gesellschaften in der Krise stellt der Verlustuntergang ein Hemmnis für eine weitere Eigenkapitalfinanzierung dar. Die aus diesem Grund geschaffene Sanierungsklausel konnte jedoch vom Gesetzgeber nicht EU-Beihilfe-konform ausgestaltet werden und trat daher nie in Kraft.

Zwar gibt es weitere Ausnahmetatbestände: die sogenannte Konzernklausel, die Umstrukturierungen in Unternehmensgruppen bei einer 100%igen Beteiligung regelt, und die Stille-Reserven-Klausel. Diese vermeiden allerdings nur in Ausnahmefällen einen Verlustuntergang.

Neuregelung: fortführungsgebundener Verlustvortrag

Nun hat der Gesetzgeber einen neuen § 8d KStG-E auf den Weg gebracht, der rückwirkend zum 01.01.2016 in Kraft treten soll. Mit dem dort neu eingeführten fortführungsgebundenen Verlustvortrag soll die steuerliche Nutzung der bisher in einer Körperschaft aufgelaufenen Verluste weiterhin ermöglicht werden.

Ist für die Finanzierung des Unternehmens die Aufnahme eines neuen Gesellschafters oder ein Wechsel von Anteilseignern erforderlich, bleiben die bisher noch nicht genutzten Verluste erhalten. Voraussetzung dazu ist, dass der Geschäftsbetrieb der Gesellschaft nach dem Anteilseignerwechsel erhalten bleibt und eine anderweitige Nutzung der Verluste ausgeschlossen ist.

Beurteilung nach qualitativen Merkmalen

Eine weitere Verlustnutzung soll auch nach einem Anteilseignerwechsel möglich sein, wenn der Geschäftsbetrieb fortgeführt wird, der die Verluste erwirtschaftet hat. Ein solcher Geschäftsbetrieb umfasst „die von einer einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht getragenen, nachhaltigen, sich gegenseitig ergänzenden und fördernden Betätigungen der Körperschaft“.

Ob dieser unverändert bleibt, soll nach qualitativen Merkmalen beurteilt werden. Dazu gehören die angebotenen Dienstleistungen oder Produkte, der Kunden- und Lieferantenkreis, die bedienten Märkte und die Qualifikation der Arbeitnehmer. Gleichzeitig ist nicht entscheidend, ob und in welchem Umfang aus Anlass des Anteilseignerwechsels neues Betriebsvermögen zugeführt wird.

Dadurch soll ein Wiederaufleben alter strittiger Fragen zu den bisherigen Mantelkaufregelungen vermieden werden: insbesondere, welcher zeitliche Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und Betriebsvermögenszuführung bestehen muss und ob darüber hinaus ein sachlicher Zusammenhang erforderlich ist.

Neue Ausnahmeregelung

Die Bildung und weitere Nutzung eines „fortführungsgebundenen Verlustvortrages“ ist an bestimmte Voraussetzungen gebunden. Um eine zweckwidrige Inanspruchnahme von Verlusten zu verhindern, muss ein Geschäftsbetrieb seit der Gründung oder seit mindestens drei Jahren unverändert bestehen und auch in der Folgezeit durch die Körperschaft ununterbrochen und selbst geführt werden. Liegt der Gründungszeitpunkt der Körperschaft weniger als drei Jahre zurück, genügt es, wenn diese Voraussetzungen seit Gründung ununterbrochen vorgelegen haben.

Der Verlustvortrag wird nur nach entsprechender Antragstellung durch die Körperschaft gewährt. Die zukünftige Verlustverrechnung erfolgt dann unter Beachtung der Mindestbesteuerungsgrundsätze nach § 10d EStG.

Kommt es in dem Dreijahreszeitraum vor der Antragstellung zu maßgeblichen Veränderungen im Geschäftsbetrieb oder geschieht diese Veränderung nach der Antragstellung, kommt es bei Anteilsübertragungen von mehr als 25% zu einem Untergang der Verlustvorträge. In diesem Fall können nur noch etwaige verrechnungsfähige stille Reserven bestehende Verluste der Körperschaft sichern.

Diskussionen mit Finanzämtern sind absehbar

Eine wesentliche Vorgabe für den Verlustvortag ist, dass der Geschäftsbetrieb nach der Anteilsübertragung nicht eingestellt oder ruhend gestellt werden darf. Eine Einstellung liegt vor, wenn die verbleibenden Tätigkeiten „unwesentlich“ sind und die Körperschaft wirtschaftlich inaktiv wird. Auch ein Wechsel der Branche wird als schädlich betrachtet. Hier reicht unter Umständen bereits eine Änderung des satzungsmäßigen Unternehmensgegenstands oder der wirtschaftlichen Zweckbestimmung der Gesellschaft. Ferner kommt es zum Verlustuntergang, wenn die Körperschaft einen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnimmt oder eine Betriebsverpachtung vorliegt. Weiterhin darf sich die Körperschaft weder an einer Mitunternehmerschaft beteiligen noch ein Organträger sein oder Wirtschaftsgüter unterhalb des gemeinen Werts aufnehmen.

Großen Zuspruch findet die geplante Neuregelung vor allem in der Venture-Capital-Branche. Der Untergang von steuerlichen Verlusten bei Finanzierungen von jungen, oftmals technologieorientierten Unternehmen mit frischem Eigenkapital kann erstmals effektiv gestoppt werden.

Gleichwohl sind schwierige Diskussionen mit der Finanzverwaltung absehbar. Die Definition und die vom Gesetzgeber aufgenommenen Merkmale zum Geschäftsbetrieb sind in weiten Teilen unbestimmt. Die Ausschlusskriterien stellen hohe Hürden auf für den Erhalt der fortführungsgebundenen Verlustvorträge. Vor allem die Merkmale des Branchenwechsels oder die Aufnahme eines weiteren Geschäftsbetriebs lassen der Finanzverwaltung viel Spielraum, um bestehende Verlustvorträge doch noch zu kassieren.

Unternehmerische Entscheidungen unter Vorbehalt des Verlustvortrags

Verfügen Unternehmen über fortführungsgebundene Verlustvorträge, müssen Entscheidungen über Veränderungen des Produktportfolios, der Aus- und Fortbildung von Mitarbeitern oder der Erschließung neuer Märkte gut abgewogen werden – auch wenn entsprechende wirtschaftliche oder technische Bedürfnisse bestehen.

Mühsam gerettete Verlustvorträge könnten somit doch noch verlorengehen. Hinzu kommt, dass kein Übergangszeitraum für die Überwachung der schädlichen Ereignisse nach einem Beteiligungserwerb vorgesehen ist. Auch Jahre nach dem eigentlich schädlichen Anteils-erwerb kann es noch zum Untergang der fortführungsgebundenen Verlustvorträge kommen.

joachim.breithaupt@osborneclarke.com