Erbschaftsteuerreform 2016

Im Blickpunkt: Was jetzt an Veränderungen auf Unternehmen zukommt

Von Dr. Johannes Stehr

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Mit Urteil vom 17.12.2014 hatte das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) entschieden, dass die Verschonung von der Erbschaft- und Schenkungsteuer beim Übergang betrieblichen Vermögens angesichts ihres Ausmaßes und der eröffneten Gestaltungsmöglichkeiten verfassungswidrig sei. Aufgrund der Anrufung des Vermittlungsausschusses wurde die dem Gesetzgeber vom BVerfG gesetzte Frist für eine Neuregelung bis zum 30.06.2016 nicht eingehalten. Nun haben aber der Bundestag und der Bundesrat dem im Vermittlungsausschuss am 22.09.2016 erzielten Kompromiss zugestimmt.

Beibehaltung der bisherigen Verschonungssystematik

Die bisherige Systematik von Regelverschonung (Verschonung von 85% des begünstigten Vermögens) und Optionsverschonung auf Antrag (Verschonung von 100% des begünstigten Vermögens) bleibt für Erwerbe bis zu 26 Millionen Euro bestehen. Voraussetzung für die Verschonung ist die Einhaltung der Lohnsummenregelung, der Behaltefrist und der Verwaltungsvermögensquote. Die Ausgestaltung dieser Voraussetzungen ist jedoch im Vergleich zum bisherigen Recht teilweise angepasst worden:

Begünstigtes Vermögen

Begünstigungsfähiges Vermögen ist, wie bisher, grundsätzlich der inländische Wirtschaftsteil des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens, inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb eines Betriebs, Teilbetriebs oder einer Beteiligung an einer Personengesellschaft sowie Anteile an einer Kapitalgesellschaft bei einer Mindestbeteiligung von 25%.

Aus diesem begünstigungsfähigen Vermögen ist jedoch das Verwaltungsvermögen herauszunehmen, um das tatsächlich begünstigte Vermögen zu erhalten. Das Verwaltungsvermögen unterliegt – mit Ausnahme eines Anteils von 10% – also der normalen Besteuerung. Dies ist im Vergleich zum bisherigen Recht eine deutliche Verschlechterung für die Steuerzahler, da bislang der Erwerb von begünstigungsfähigem Vermögen selbst dann uneingeschränkt verschont wurde, wenn es bis zu 50% aus Verwaltungsvermögen bestand.

Beträgt das Verwaltungsvermögen 90% des begünstigungsfähigen Vermögens, scheidet nach neuer Rechtslage jegliche Verschonung aus.

Verwaltungsvermögen

Der gesetzliche Katalog des Verwaltungsvermögens ist größtenteils ins neue Recht übernommen worden. Zur Missbrauchsbekämpfung wurden zusätzlich jedoch noch Briefmarkensammlungen, Oldtimer, Yachten, Segelflugzeuge sowie sonstige typischerweise der privaten Lebensführung dienende Gegenstände aufgenommen.

Schulden können nach dem neuen Recht mit Verwaltungsvermögen verrechnet werden. Vorrangig sind dabei die Schulden mit Finanzmitteln zu verrechnen. Ein verbleibender Schuldenüberhang ist dann auf begünstigtes Vermögen und Verwaltungsvermögen aufzuteilen und steht in Höhe des auf das Verwaltungsvermögen entfallenden Anteils weiter zur Verrechnung zur Verfügung.

Neu ist auch die Einführung einer Investitionsklausel. Beim Erwerb aufgrund eines Todesfalls entfällt die Zurechnung von Vermögensgegenständen zum Verwaltungsvermögen rückwirkend auf den Todeszeitpunkt, wenn der Erwerber das Verwaltungsvermögen innerhalb von zwei Jahren in begünstigtes Vermögen investiert. Voraussetzung hierfür ist jedoch, dass die Investition bereits vom Erblasser geplant war und in einen originär betrieblichen Bereich investiert wird (Ausschluss von Vermögensverwaltung).

Familienunternehmen

Für Familiengesellschaften hat der Gesetzgeber neben dem Verschonungsabschlag als weitere Begünstigung einen Sonderabschlag eingeführt. Voraussetzung ist, dass der Gesellschaftsvertrag

  • die Entnahme oder Ausschüttung auf höchstens 37,5% des steuerrechtlichen Gewinns nach Steuern begrenzt – ebenso wie die Begleichung der Steuern des Gesellschafters,
  • die Verfügung über die Gesellschaftsanteile auf Mitgesellschafter, auf Angehörige oder auf eine Familienstiftung beschränkt sowie
  • für den Fall des Ausscheidens aus der Gesellschaft eine Abfindung vorsieht, die unter dem gemeinen Wert liegt
  • und die gesellschaftsvertragliche Regelung den tatsächlichen Verhältnissen entspricht.

Wenn diese Voraussetzungen zwei Jahre vor und 20 Jahre nach dem Zeitpunkt der Schenkung bzw. dem Erbfall vorliegen, wird ein Sonderabschlag gewährt, der der Höhe nach der im Gesellschaftsvertrag vorgesehenen prozentualen Minderung der Abfindung entspricht, maximal jedoch 30%.

Großerwerbe

Bei Großerwerben, also bei Erwerben mit einem begünstigten Vermögen von über 26 Millionen Euro pro Erwerber, verringert sich der Verschonungsabschlag um jeweils 1 Prozentpunkt für alle vollen 750.000 Euro, die der Wert des begünstigten Vermögens 26 Millionen Euro übersteigt (sogenanntes Abschmelzungsmodell). Bei einem Wert des begünstigten Vermögens von 90 Millionen Euro wird kein Verschonungsabschlag mehr gewährt.

Alternativ zum Abschmelzungsmodell kann der Steuerpflichtige die sogenannte „Verschonungsbedarfsprüfung“ beantragen. Hierbei ist zu prüfen, ob der Erwerber persönlich in der Lage ist, die Steuer aus seinem ihm zur Verfügung stehenden Vermögen zu begleichen. Als verfügbares Vermögen werden im Gesetz 50% desjenigen Vermögens definiert, das sonst auf den Erwerb übergegangen ist und das ihm sonst gehört. Kann der Erwerber danach die Steuern nicht begleichen, ist die Steuer zu erlassen. Der Erlass steht aber unter der auflösenden Bedingung, dass dieselben Lohnsummenregelungen und Behaltefristen eingehalten werden wie bei der Optionsverschonung.

Stundungsregelung

Die Regelung zur Stundung einer auf begünstigtes Vermögen anfallenden Steuer wurde ebenfalls überarbeitet. Bei Erwerben aufgrund eines Todesfalls wird zur Abmilderung möglicher erbschaftsteuerbedingter Härten für Unternehmen ein Rechtsanspruch auf eine voraussetzungslose Stundung von bis zu sieben Jahren eingeführt. Die Stundung des ersten Jahresbetrags erfolgt zinslos, die restlichen Jahresbeträge werden hingegen nach den allgemeinen Vorschriften der Abgabenordnung (AO) verzinst, womit ein Zinssatz von 6% jährlich angesetzt wird. Bei einem Verstoß gegen die Lohnsummenregelungen oder Behaltefristen endet die Stundung, und die Steuer wird sofort fällig.

Kapitalisierungsfaktor

Der Kapitalisierungsfaktor für die Bestimmung des Unternehmenswerts nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren wurde für Bewertungsstichtage nach dem 31.12.2015 auf 13,750 gesenkt (bisher: 17,857).

Die Senkung führt zu niedrigeren Unternehmenswerten und ist daher grundsätzlich für die Steuerpflichtigen günstig. Aufgrund der rückwirkenden Anwendung auch auf Erwerbe im ersten Halbjahr 2016, für die noch die §§ 13a, 13b ErbStG in der bisherigen Fassung gelten, kann sich aber auch eine Schlechterstellung ergeben. Durch den niedrigeren Unternehmenswert kann sich die Verwaltungsvermögensquote derart erhöhen, dass die bislang als sicher angenommene Verschonung wegen Überschreitens der (nach bisherigem Recht) maßgeblichen 50%-Quote entfällt. Dies sollte aufgrund sogenannter „echter Rückwirkung“ verfassungswidrig sein, könnte aber von den Finanzbehörden dennoch so umgesetzt werden.

Ausblick

Darüber, ob die neuen Regelungen zur Betriebsvermögensverschonung gelungen sind, kann gestritten werden. Es erscheint jedoch sicher, dass sich das BVerfG auch mit diesen in naher Zukunft befassen wird. Eine entsprechende Aussage wurde sogar bereits in einer Pressemitteilung vom Ministerium der Finanzen des Landes Brandenburg veröffentlicht.

jstehr@arneckesibeth.com