Anmerkung zum BFH-Urteil zur Passivierung beim Rangrücktritt

Von Dr. Detlef Haritz, Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, lindenpartners, Berlin

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Der BFH hat am 30.11.2011 (Az. I R 100/10) entschieden, dass Verbindlichkeiten in der Steuerbilanz einer Kapitalgesellschaft dann nicht mehr passiviert werden dürfen, wenn der Gläubiger gegenüber der Kapitalgesellschaft einen Rangrücktritt dahingehend erklärt hat, dass die Befriedigung des Gläubigers nur aus künftigen Jahresüberschüssen der Kapitalgesellschaft, soweit sie bestehende Verlustvorträge übersteigen, oder gegebenenfalls aus einem Liquidationsüberschuss verlangt werden kann.

§ 5 Abs. 2a EStG
Der BFH stützt sich bei seiner Entscheidung auf § 5 Abs. 2a EStG, der bestimmt, dass für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst dann anzusetzen sind, wenn Einnahmen oder Gewinne angefallen sind. In der Entscheidung wird hervorgehoben, dass ein Rangrücktritt unter den vorgenannten Voraussetzungen ebenso wie ein Schulderlass unter dem Vorbehalt einer Besserungsabrede zu behandeln ist, bei dem ebenfalls die erlassene Schuld so lange nicht passiviert werden darf, bis der Besserungsfall eingetreten ist.

Die Vereinbarung eines Rangrücktritts im oben beschriebenen Sinn kann dramatische Folgen für die durch den Rangrücktritt begünstigte Kapitalgesellschaft haben, denn die entfallende Passivierung von Verbindlichkeiten führt zu einer Gewinnerhöhung. Zwar bestehen im Fall von Rangrücktritten regelmäßig Verlustvorträge, die Vorschriften über die Mindestbesteuerung nach § 10d EStG bzw. § 10a GewStG führen jedoch in vielen Fällen dazu, dass eine in finanzieller Not befindliche Kapitalgesellschaft erheblichen Steuerzahlungspflichten unterworfen wird. Denn die Vereinbarung eines Rangrücktritts dürfte meist eine finanzielle Notsituation indizieren bzw. die Notbremse sein, um eine bilanzielle oder gar insolvenzrechtliche Überschuldung abzuwenden.

Auswege
Die für die im konkreten Fall klagende Kapitalgesellschaft möglicherweise dramatische Entscheidung des BFH wäre aber nicht zwingend nötig gewesen, wenn bei der Formulierung des Rangrücktritts vereinbart worden wäre, dass die Verbindlichkeiten der Kapitalgesellschaft nicht nur aus künftigen Gewinnen oder einem eventuellen Liquidationsüberschuss zu bedienen sind, sondern auch aus dem sonstigen Vermögen der Kapitalgesellschaft. Dies hebt der BFH selbst in seinem besprochenen Urteil hervor und verweist auf eine ganze Reihe von vorangegangenen BFH-Entscheidungen.

Auch das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 08.09.2006 (BStBl I 2006, 497) zeigt Wege auf, die bei der Vereinbarung eines Rangrücktritts gegangen werden können, um die Rechtsfolgen des § 5 Abs. 2a EStG zu vermeiden.

Die Rechtsfolgen des § 5 Abs. 2a EStG werden im Übrigen auch nicht dadurch ausgelöst, dass z.B. ein Darlehensgläubiger, der zugleich Gesellschafter ist, gegenüber einer finanzierenden Bank einen schlichten Rang­rücktritt für sein Gesellschafterdarlehen erklärt, ohne die kritische Formulierung der Befriedigung aus zukünftigen Gewinnen oder Liquidationsüberschüssen zu benutzen.

Kontakt: haritz@lindenpartners.eu

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