Rechtsprechungsänderung des BFH: Rechnungskorrektur ist rückwirkend möglich – aber noch nicht ohne förmliche Berichtigung

Ein Gastbeitrag von Johannes R. Jeep

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Rechnungen können auch rückwirkend korrigiert werden, um die Vorsteuer in Anspruch zu nehmen. Der BFH hat sich mit seiner Entscheidung (BFH, Urteil vom 20.10.2016, V R 26/15) dem EuGH (C-518/14) angeschlossen. Die bisherige restriktive Verwaltungspraxis wird durch diese Grundsatzentscheidung geändert. Die rückwirkende Rechnungsberichtigung gilt zum ursprünglichen Datum der Rechnungsausstellung, nicht zum Datum der Berichtigung. Zur Frage, ob ein Vorsteuerabzugsrecht auch ohne förmliche Berichtigung ausgeübt werden könne (EuGH, Urteil „Barlis 06“ vom 15.09.2016 C-516/14), legte sich der BFH nicht fest.

Sachverhalt

Das klagende Dentallabor machte für die Jahre 2005 bis 2007 Rechnungen eines Anwalts und einer Unternehmensberatung zum Vorsteuerabzug geltend. Die anwaltlichen Rechnungen ergingen unter dem Betreff Beratervertrag und enthielten lediglich den Hinweis, das vereinbarte Honorar „wie folgt“ abzurechnen. Seitens der Unternehmensberatung wurden allgemeine wirtschaftliche Beratung „pauschal wie vereinbart“ und zusätzliche betriebswirtschaftliche Beratung „pauschal wie vereinbart“ abgerechnet. Auf weitere Unterlagen wurde nicht Bezug genommen. Gegen die im Wesentlichen auch im Einspruchsverfahren ablehnende Entscheidung des Finanzamts wurde Klage erhoben. Im Klageverfahren wurden ordnungsgemäß aufgeführte Leistungsgegenstände in korrigierten Rechnungen vorgelegt. Das Finanzgericht wies die Klage ab. Eine Rückwirkung komme nicht in Betracht, wenn berichtigte Rechnungen erst nach Ergehen der Einspruchsentscheidung vorgelegt würden. Dem mit der Revision weiterverfolgten Begehren der Klägerseite wurde durch die Entscheidung des Bundesfinanzhofs entsprochen.

Entscheidung

Nach Einholung der EuGH-Entscheidung kam der BFH zu dem Ergebnis, dass die Berichtigung auf den ­Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungsausstellung zurückwirke. Beide Mehrwertsteuerrichtlinien – die bis 2006 geltende 6. Richtlinie 77/388/EWG und die ab 2007 geltende Mehrwertsteuersystemrichtlinie 2006/112/EG – geben den nationalen Umsatzsteuerregelungen Berichtigungsregeln vor. Der Sachverhalt der materiell richtigen Stellung der Rechnung an den Umsatzsteuerpflichtigen und die daraus abgeleitete Vorsteuerabzugsberechtigung wiegen schwerer als die zufällige zeitliche Zuordnung der berichtigten Rechnungserstellung. Im Vordergrund steht, nun auch für die nationale Rechtsprechung, dass die nachvollziehbare Belastung mit einer empfangenen Rechnung vom Adressaten auch abgezogen werden soll. Allein dieses entspricht der mehrwertsteuerrechtlichen Neutralität. An seiner abweichenden früheren Rechtsprechung hält der BFH nicht fest.

Praxishinweis

Die Berichtigungsfähigkeit von Rechnungen ist nunmehr sehr weitgehend und insbesondere auch rückwirkend möglich. Unverändert bedarf es der Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer. Hierbei reicht es nach der Rechtsprechung des BFH aus, dass die diesbezüglichen Angaben nicht so unbestimmt, unvollständig oder offensichtlich unzutreffend sind, dass sie fehlenden Angaben gleichstehen. Der zeitliche Endpunkt einer Rechnungskorrektur ist dabei durch die logischen Erkenntnisgrenzen eines Gerichtsverfahrens mit dem Schluss der letzten mündlichen Verhandlung festgelegt. Dieses gilt etwa auch für Belegnachweise. Offen bleibt, ob der BFH zulässt, dass auch ohne förmliche Berichtigung ein Vorsteuerabzug anerkannt wird, weil die Tatsachen der Abzugsfähigkeit nachvollziehbar feststehen. In diesem Sinne hat zumindest der EuGH zuvor entschieden. Anwender- und Nutzerfreundlichkeit legen nahe, dass der EuGH auch hier wegweisende Entscheidungen getroffen hat.

Fazit

Der EuGH hat wiederholt im Sinne der Steuerpflichtigen entschieden und die strengen Nachweisanforderungen der nationalen Finanzverwaltungen eingeschränkt. Mit seinen Urteilen vom 21.06.2012 (C-80/11, C-142/11) hatte der EuGH entschieden, dass im Fall von Unregelmäßigkeiten bei einem Lieferanten die Steuerbehörden das Wissen oder „Wissenmüssen“ des Steuerpflichtigen von einer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangenen Steuerhinterziehung nachzuweisen hätten. Eine über die korrekte Rechnung des Vorlieferanten hinausgehende Recherche zu allgemeinen, verfügungsrechts- oder steuerbezogenen Pflichten des Vorlieferanten könne nicht erwartet werden. Der EuGH urteilte weiter, dass beim Nachweis von Steuerbefreiungsvoraussetzungen aus der Buchführung des betroffenen Unternehmens heraus das nationale Recht formale Pflichten nicht über materielle Anforderungen stellen dürfe (C-146/05). Ein Verstoß gegen formale Anforderungen sei erst dann relevant, wenn er den sicheren Nachweis verhindere, dass die materiellen Anforderungen erfüllt würden (C-587/10). Zusammenfassend dürfen Wirtschaftsteilnehmer, die alle vernünftigerweise zu erwartenden Maßnahmen treffen, auf die Rechtmäßigkeit der von ihnen erzielten Umsätze und auf die Ordnungsgemäßheit der Lieferabwicklung vertrauen. Das für die nationale Rechtssetzung und -anwendung bestehende Ermessen darf nicht in eine umfassende Prüfungspflicht des Steuerpflichtigen verwandelt und die staatlichen Kontroll- und Dokumentationsaufgaben dürfen nicht auf die Steuerpflichtigen abgewälzt werden.

Der EuGH hat damit das Prinzip der „Substance over Form“ als einer maßgeblichen Grundlinie des europäischen Umsatzsteuerrechts gestärkt. Dieses Prinzip ist eine Folge der Grundsätze der Verhältnismäßigkeit und der steuerlichen Neutralität der Mehrwertsteuer, die insoweit eine Auswirkung des Binnenmarktprinzips darstellen.

jeep@fps-law.de

 

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