Eine eigenständige steuerrechtliche Würdigung ist entscheidend

Körperschaftsteuerliche Organschaft: Ausgleichszahlungen an Minderheitsgesellschafter

Von Dr. Johannes Stehr

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Mit seinem im November 2017 veröffentlichten Urteil vom 10.05.2017 (I R 93/15) hat der Bundesfinanzhof (BFH) bestätigt, dass eine Vereinbarung von variablen Ausgleichszahlungen an einen Minderheitsgesellschafter der körperschaftsteuerrechtlichen Anerkennung eines Gewinnabführungsvertrags entgegenstehen kann.

Sachverhalt

Dem BFH-Urteil lag folgender Sachverhalt zugrunde: An der U-GmbH waren die A-GmbH mit 51% und die B-GmbH mit 49% beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag von 2001 sah eine Vorabausschüttung an die B-GmbH in Höhe eines Festbetrags, im Übrigen eine quotale Gewinnverteilung vor. Zur Begründung einer ertragsteuerlichen Organschaft schlossen die U-GmbH und die A-GmbH 2004 dann einen Gewinnabführungsvertrag. Nach diesem Vertrag verpflichteten sich die U-GmbH als Organgesellschaft, ihren gesamten Gewinn an die A-GmbH als Organträgerin abzuführen, und die A-GmbH, etwaige Jahresfehlbeträge der U-GmbH zu übernehmen.

Der Gewinnabführungsvertrag enthielt weiterhin Regelungen für die Ausgleichszahlungen an den Minderheitsgesellschafter, die B-GmbH. Die A-GmbH garantierte der B-GmbH eine jährliche Ausgleichszahlung für jedes volle Geschäftsjahr in Höhe eines bestimmten Euro-Betrags. Zudem verpflichtete sich die A-GmbH, zusätzlich zu diesem Festbetrag eine variable Ausgleichszahlung in Abhängigkeit vom Ergebnis der U-GmbH zu leisten. Im Einzelnen sah der Gewinnabführungsvertrag vor, dass die Ausgangsgröße der Berechnung der variablen Ausgleichszahlung der Jahresüberschuss der U-GmbH vor Ergebnisabführung, Ausgleichszahlung und Ertragsteuern sein sollte. Davon waren die originäre oder fiktive Gewerbeertragsteuer und die fiktive Körperschaftsteuer einschließlich des Solidaritätszuschlags sowie die feste Ausgleichszahlung abzuziehen. Das Ergebnis dieser Berechnung war dann mit der Beteiligungsquote zu multiplizieren. Im Fall eines negativen Rechenergebnisses sollte dieser Wert auf neue Rechnung vorgetragen werden und die Ausgangsgröße für die Berechnung der künftigen variablen Ausgleichszahlung mindern. Auf dieser vertraglichen Grundlage erhielt die B-GmbH als Minderheitsgesellschafter von der A-GmbH feste und variable Ausgleichszahlungen, die in den Streitjahren zwischen 56 und 63 Prozent des Jahresüberschusses der U-GmbH ausmachten.

Entscheidung

Die Voraussetzungen, unter denen eine Organschaft für Zwecke der Körperschaftsteuer anerkannt wird, sind in den §§ 14 bis 19 KStG geregelt. Grundvoraussetzung ist, dass sich die Organgesellschaft verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen, und dass diese Vereinbarung auch tatsächlich durchgeführt wird. Mit dem Urteil vom 10.05.2017 (I R 93/15) hatte der BFH nun darüber zu entscheiden, ob diese Grundvoraussetzung bei einer variablen Ausgleichszahlung gegeben ist.

Nach dem BFH ist maßgebend, dass die tatsächliche Durchführung der Gewinnabführungsverpflichtung durch eine – vollständige oder zumindest teilweise – Koppelung der Ausgleichszahlung an das Ergebnis der Organgesellschaft (vor Gewinnabführung) nicht in Frage gestellt werden darf. Mit einem derartigen variablen Ausgleich hätten es die Beteiligten ansonsten faktisch in der Hand, das von der Organgesellschaft erzielte Einkommen beliebig zwischen Organgesellschaft, Organträger und Minderheitsgesellschafter aufzuteilen. Das sei zum einen mit dem Zweck des Tatbestandsmerkmals „Abführung des ganzen Gewinns“ nicht zu vereinbaren. Zum anderen würden damit die gesetzlichen Organschaftsregelungen, die als Ausnahmebestimmungen einer Einkommensverwendungsabrede in engen Grenzen steuerliche Wirkung beilegen, zweck- und systemwidrig ausgeweitet. Steuerrechtlich sind deshalb grundsätzlich nur solche Ausgleichszahlungsvereinbarungen anzuerkennen, die gesellschaftsrechtlich dem dort zwingend Gebotenen Rechnung tragen und nicht zu einer beliebigen Aufteilung des von der Organgesellschaft erzielten Einkommens führen. Jedenfalls dann, wenn dem Minderheitsgesellschafter infolge der Ausgleichszahlung der Gewinn der Organgesellschaft in dem Verhältnis zufließt, in dem er ohne Organschaft mit Ergebnisabführungsvertrag zu verteilen gewesen wäre, liegt nach dem BFH die vorausgesetzte Abführung des ganzen Gewinns an den Organträger nicht vor, und das Organschaftsverhältnis ist nicht anzuerkennen.

Diesen Grundsätzen folgend, versagte der BFH im Urteilsfall dem Organschaftsverhältnis zwischen der A-GmbH und der U-GmbH die körperschaftsteuerliche Anerkennung. Nach wertender Betrachtung der vertraglichen Abrede zur Ausgleichszahlung, so der BFH, sollten die A-GmbH und die B-GmbH finanziell so gestellt werden, wie sie ohne Organschaft gestanden hätten. Der bisher im Gesellschaftsvertrag der U-GmbH vorgesehene Vorabausschüttungsanspruch wird weitgehend durch die im Gewinnabführungsvertrag vereinbarte feste Ausgleichszahlung substituiert. Die variable Ausgleichszahlungsregelung knüpft wie die bisherige gesellschaftsvertragliche Bestimmung an den nach Abzug der festen Ausgleichszahlung verbleibenden Teil des Gewinns an und verteilt diesen Restbetrag quotal. Dies widerspricht dem Erfordernis der Gesamtgewinnabführung.

Fazit und Handlungsempfehlung

Mit diesem Urteil bestätigt der BFH, trotz der daran geäußerten Kritik des Schrifttums, sein Urteil vom 04.03.2009 (I R 1/08). Er hält an einer eigenständigen steuerrechtlichen Würdigung der Voraussetzungen für die körperschaftsteuerliche Organschaft fest und erachtet die gesellschaftsrechtlichen Vorgaben für die steuerliche Rechtsanwendung nicht für allein maßgebend.

Damit wird auch die abweichende Ansicht der Finanzverwaltung nicht aufrechterhalten bleiben können. Bislang hatte die Finanzverwaltung das BFH-Urteil vom 04.03.2009 aufgrund des BMF-Schreibens vom 20.04.2010 nicht angewandt und Vereinbarungen zugelassen, in denen sich ein an einen Minderheitsgesellschafter gezahlter Zuschlag auf einen festen Mindestbetrag an dem Gewinn der Organgesellschaft orientiert, sofern der feste Mindestbetrag den Mindestausgleich des § 304 Abs. 2 Satz 1 AktG nicht unterschreitet.

Alle Gewinnabführungsverträge, die variable Bestandteile der Ausgleichszahlung an den Minderheitsgesellschafter vorsehen, sollten daher dringend zeitnah auf die Vereinbarkeit mit der BFH-Rechtsprechung hin überprüft werden. Von variablen Ausgleichszahlungen, deren Höhe sich am Ertrag der vermeintlichen Organgesellschaft orientiert, sollte man absehen.

jstehr@arneckesibeth.com